Проблемы налогообложения приобретаемых в электронной форме товаров, работ и услуг и предложения по их решению. Налог на прибыль проблемы и пути решения

Проблемы налогообложения приобретаемых в электронной форме товаров, работ и услуг и предложения по их решению

Rawpixel / Depositphotos.com

Целью программы «Цифровая экономика в РФ», утвержденной распоряжением Правительства РФ от 28 июля 2017 г. № 1632-р, является создание такой экосистемы, где данные в цифровой форме будут являться ключевым фактором производства во всех сферах социально-экономической деятельности, и где будет обеспечено эффективное взаимодействие между гражданами, бизнесом и государством.

Участники круглого стола, который прошел в Институте законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ, обсудили необходимость разработки налоговых льгот на электронную торговлю, особенности налогообложения этой сферы, а также упрощение и ускорение отдельных административных процедур.

Проблемы налогового законодательства в цифровой экономике в России

По мнению ведущего научного сотрудника отдела методологии противодействия коррупции Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ Юрия Трунцевского, необходимо принять новые правила налогообложения операций, совершаемых в Интернете, которые бы соответствовали современной мировой экономике и охватывали существующие бизнес-модели и бизнес-услуги. Эксперт считает, что в настоящее время реализация товаров, работ и услуг через Интернет позволяет управлять бизнесом с минимальными налоговыми затратами и без географических ограничений, как это делают транснациональные корпорации, открывая дочерние компании в странах, предоставляющих нерезидентам возможность уменьшить их налоговые платежи путем ведения бизнеса в них. В качестве примера он привел американскую компанию, оказывающую услуги такси и доставки продуктов через мобильное приложение, которая выплачивает роялти в размере 0% в Нидерландах. Интернет предоставляет компаниям возможность быть мобильными и не арендовать помещения, а предоставлять услуги сразу после заказа с мобильного приложения. Но при этом появляется сложность определения местонахождения получателя услуг в электронной форме и место реализации услуги, если например, сервер, к которому предоставляется доступ, располагается в юрисдикции третьего государства. Поэтому эксперты сходятся во мнении, что необходимо найти набор общих правил, который будет учитывать особенности цифровой экономики.

Так, Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) разработала план мероприятий по противодействию размыванию и выводу прибыли из налогообложения – Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, в рамках которого в марте 2019 года ОЭСР сделала несколько предложений:

  • доходы, получаемые в пределах Европейского Союза, с услуг в электронной форме будут облагаться налогом в том государстве, в котором компания имеет официальный сайт, другими словами, постоянное виртуальное представительство. Отсюда и возник термин –цифровое присутствие, который сейчас активно входит в оборот;
  • необходимо ввести налог в размере 3% с продажи интернет-рекламы и за предоставление доступа к цифровым платформам. При этом налог необходимо будет оплачивать по местонахождению пользователя.
  • Напомним, что созданы условия для обмена налоговой информацией между налоговыми органами РФ и ОЭСР, подписавшими Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам от 25 января 1988 г. (ратифицирована на основе Федерального закона от 4 ноября 2014 г. № 325-ФЗ «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам»). Россия активно участвует в рабочих программах ОЭСР, и указанный план мероприятий в сфере налогообложения носит рекомендательный характер для России.

    Юрий Трунцевский отметил, что вступившая в силу с 1 января 2017 года ст. 174.2 Налогового кодекса стала попыткой обложить налогами существующие виды услуг, однако не затронула российские компании и ИП, оказывающих услуги в Интернете, так как в указанной статье закреплены особенности исчисления и уплаты налога при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме. Напомним, что налоговая база для них определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации, а сумма налога считается как процентная доля налоговой базы, соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 15,25% (п. 5 ст. 174.2 НК РФ).

    «В первую очередь необходимо определиться с терминологией для решения налоговых проблем, появляющихся с развитием цифровой экономики», – считает руководитель отдела юридического и налогового консалтинга Аудиторской компании ЗАО «ЦБА» Федор Гудков. Эксперт отмечает, что передаваемые информационные данные с помощью средств вычислительной техники не являются принадлежностью информационно-телекоммуникационной сети, а значит, находятся за рамками определения и регулирования. Важно отметить, что информация не является самостоятельным объектом гражданского права (ст. 128 Гражданского кодекса). Однако, исходя из смысла ст. 5 Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» можно сделать обратный вывод, и отнести информацию к объектам гражданским прав, и следовательно, она может быть объектом налогообложения. Федор Гудков описал несколько спорных примеров, указывая, почему так важно разобраться в квалификации оказываемых цифровых услуг.

    Пример № 1. Если рассматривать сайт как продукт компьютерной программы, то в зависимости от того, будет отнесен просмотр сайта к получению услуги или информации, последует необходимость уплаты налогов, в частности НДС за получение услуги. Напомним, что обложению НДС не подлежит передача прав на использование результатов интеллектуальной деятельности (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ), при условии, что владелец сайта предоставил лицензию для использования программного продукта путем просмотра страницы сайта. Если же предоставление доступа к информации, которая содержится на странице сайта, отнести к услуге, то владельцу сайта необходимо уплачивать НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

    Пример № 2. Организация заключила договор с иностранным поставщиком услуг о предоставлении доступа к платформе в Интернете, с помощью которой они проводят вебинары. С точки зрения налогообложения возникает вопрос: организация купила услугу по обучению, приобрела лицензию на использование сайта или получила услуги связи таким образом? Владелец платформы – иностранный субъект, соответственно, также необходимо определить место оказания услуги, и место ее реализации. К примеру, владелец платформы – компания из США, получатель услуги – компания из России, а вебинары будут проходить на платформе, зарегистрированной на сайте третьего государства.

    Пример № 3. Аналогичная ситуация и с интернет-банкингом: его нужно относить к услуге по управлению счетами или к предоставлению лицензии на использование программного продукта, позволяющего этими счетами управлять? В случае признания управление счетами услугой, необходимо будет платить НДС, а во втором случае, если предоставлена лицензия, то нет.

    Федор Гудков считает, что на данный момент также затруднительно проверить подлинность субъекта, чьим имуществом пользуются, с вытекающей отсюда проблемой определения места оказания услуг достоверно и точно, и, соответственно, невозможностью точно определить, какие действия выполнялись с использованием сети.

    Дело осложняется тем, что услуги, оказываемые в Интернете, как правило, носят комплексный характер, и имеют сразу несколько результатов и одну оплату. В результате мультипредметный договор не разграничен по стоимости каждой услуги и условиями налогообложения по каждой из них, соответственно, должны быть применены разные правила налогообложения. Следовательно, в целях налогообложения необходимо разделить эту стоимость договора на количество услуг и цену каждой из них. Правда, если исходить из подхода, в соответствии с которым для разных видов услуг будут применяться различные условия налогообложения, то, по мнению Федора Гудкова, налоговые органы и граждане просто запутаются в формах отчетности и суммах, которые будут полежать уплате. В связи с этим эксперт предлагает ввести дифференцированное налогообложение по видам услуг, оказываемых в сети. Он также предлагает расширить классификацию этих услуг по общим родовым признакам, разделив их условно на три большие группы:

  • услуги по предоставлению пользования цифровых платформ, коммуникационных приложений и т. д. как услуги связи;
  • услуги по дистанционному использованию аппаратных средств пользователей;
  • услуги лицензионного типа.
  • Предложения об изменении законодательства, направленные на создание стимулов для субъектов цифровой экономики

    Эксперты считают, что в условиях активной цифровизации экономики одной из первостепенных задач для поддержания конкурентоспособности российской налоговой системы в мире является разработка качественных и эффективных мер стимулирования, направленных на поддержку российских компаний, которые развивают и реализуют цифровые услуги, электронные услуги, а также разрабатывают программное обеспечение в России. По мнению менеджера налоговой и таможенной практики офиса Dentos в Москве Яны Бутримович, необходимо ввести налоговый вычет для частных инвесторов, вкладывающих свои средства в высокотехнологичные компании на начальных уровнях развития, то есть в стартапы. Для этого она предложила принять закон, который будет включать положения по уменьшению НДФЛ, уплачиваемый инвесторами, на сумму произведенных инвестиций, но не более 50% от этой суммы и с определенным ограничением по верхнему порогу.

    Кроме этого, планируется предусмотреть уменьшение минимального срока владения акциями (долями) высокотехнологичной компании с пяти до двух лет, необходимый для освобождения от НДФЛ инвестиционного дохода, полученного компанией в результате продажи акций (п. 18 ст. 1 Федерального закона от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»). Целью предложения является кратное увеличение высокоэффективных инвестиций в перспективные технологичные компании на начальных уровнях развития. По оценкам экспертов, это поможет увеличить доходность инвестиций до 19%. А без уменьшения НДФЛ после пяти лет владения акциями доходность окажется отрицательной (–1,4%, а после двух лет –0,2%).

    От эксперта также поступило предложение по оптимизации обложения НДС в условиях цифровой экономики и установлению более преференциальных условий для компаний, которые развивают и реализуют электронные услуги, IT-услуги и программное обеспечение. Инициатива предусматривает прежде всего введение освобождения от НДС налогоплательщика, который реализует на территории РФ программное обеспечение. И в то же время она считает нужным закрепить возможность отказаться от этой льготы, если она является для налогоплательщика бременем, и он не может вычесть входящий НДС по товарам и услугам, необходимым для реализации этих услуг. Кроме этого, при экспорте электронных услуг, по мнению эксперта, существует определенная дискриминация. Для далеких от цифровой экономики компаний, которые экспортируют товары, например, табуретки, производство этих табуреток обходится дешевле, чем для другой организации, которая экспортирует высокотехнологичные электронные или IT-услуги, поскольку при экспорте товаров ставка НДС определяется как 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ), и компания может вычесть входящий НДС, необходимый для производства этих товаров, а высокотехнологическая компания должна будет заплатить до 18%. Если при экспорте услуг Россия не является местом реализации этих услуг, то тогда такая реализация не будет объектом обложения НДС, и соответственно, входящий НДС для такой компании становится бременем.

    Налоговое резидентство физических лиц: новые правила

    Очевидно, что цифровая экономика стремительно развивается, а бизнес становится трансграничным. Это позволяет ему извлекать прибыль с помощью Интернета, не имея отдельного офиса, а предлагая свои услуги через мобильное приложение. Мировая конкуренция в силу высокой мобильности человеческих ресурсов и бизнеса смещается в сторону конкуренции за людей, за их умения и навыки, и понятно, что высококвалифицированные специалисты, в том числе владельцы бизнеса, могут работать практически в любой точке мира. Поэтому эксперты считают, что в российском законодательстве должен быть пересмотрен принцип определения налогового резидентства физических лиц, который в настоящее время определен количеством дней – 183, проведенных на территории России (п. 2 ст. 207 НК РФ), так как он уже не соответствует современным экономическим реалиям. Однако, эксперты не сошлись во мнении, в какую сторону необходимо изменять количество дней для признания лица резидентом: увеличения или уменьшения, однако, на текущий момент правила определения налогового резидентства не способствует привлечению таких лиц в российскую юрисдикцию. Соответственно, по мнению экспертов, необходимо принять такие меры, чтобы высококвалифицированные специалисты из России проводили больше времени здесь. Кроме того, именно местонахождение получателя услуг сейчас влияет на налогообложение организаций.

    Смотрите еще:  Microsoft Windows 8: первое знакомство. Требования пк для виндовс 8

    В свою очередь эксперты, являющиеся инициаторами изменений в системе налогообложения в России, выражают надежду, что проблемы бизнеса будут приняты во внимание в первую очередь при разработке и принятии именно тех решений, которые будут выгодны и просты для предпринимательства.

    О неработающих налоговых схемах и важности налогового планирования

    Автоматизация учета и администрирования налогов, концентрация сведений из множества источников о налогоплательщике в налоговом органе, внедрение и эффективная работа АСК НДС-2, введение АИС Налог 3, интеграция с базой ЗАГС, использование иных автоматизированных систем на сегодняшний момент делают бизнес налогоплательщика во многом прозрачным для налоговых органов. В связи с этим многие изобретенные налогоплательщиками схемы ухода от налогов остаются в прошлом. Посмотрим, откуда налоговики черпают ту или иную информацию и в каких действиях компании они непременно усмотрят «схему».

    Руководитель ФНС России Михаил Мишустин, подводя итоги работы налоговых органов за 2019 г., в своем докладе, сделанном 20 февраля 2019 г., указал на рост всех налоговых поступлений на 23% по сравнению с 2017 г. Кроме того, он также отметил основной тренд налогового администрирования: «Ключевой принцип в контрольной работе — начинать проверку только в тех случаях, когда инструментами предиктивной аналитики выявлены схемы уклонения от уплаты налогов. Подчеркну, выбор объектов для назначения ВНП не случаен. Он основан на детальном анализе данных АСК НДС-2, позволяющем контролировать все товарные цепочки».

    Итак, способы достижения целей и планов по сбору налогов становятся все более эффективными. Аналитическая работа по обработке данных налогоплательщика практически полностью автоматизирована, и налоговый орган одним нажатием кнопки формирует досье с информацией о бизнесе налогоплательщика и маркерами применения незаконных «схем».

    Благодаря информационным технологиям в 2019 г. количество выездных проверок сократилось на 30% в сравнении с 2017 г. (информация по данным сайта nalog.ru). Таким образом, проверки приходят только к тому, у кого есть признаки применения налоговых схем и получения необоснованной налоговой выгоды.

    Предпроверочный анализ

    Для максимальной эффективности выездной налоговой проверки налоговые органы проводят предпроверочный анализ деятельности налогоплательщика. Основой для него служат:

    информационные базы налоговиков: АСК-НДС, ВНП-отбор, ЮЛ-КПО, ПК ВАИ, ГИБДД, ФРС, ФТС, ПИК-однодневка, ИР РИСК и т.д.; аналитические базы: ФИРО-ПРО, СПАРК, Контур-Фокус;

    аналитика по физическим лицам (база ПК ВАИ): учредителям, руководителям, топ-менеджменту, с целью установить, в каких компаниях физлицо работает и получает доход, сведения о его доходах в виде процентов по вкладам в банках, сведения о недвижимости и лицах, зарегистрированных в ней, сведения о транспортных средствах и т.п.;

    аналитика внешних источников информации о компании: сайт, интернет, реклама, иная коммерческая информация, сообщения «доброжелателей» и т.п.;

    анализ финансово-хозяйственных показателей деятельности налогоплательщика по его отчетности на предмет выявления использования налоговых схем;

    анализ движения денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика и его контрагентов;

    аналитика информации и документов, полученных на различных комиссиях, аналитика пояснений налогоплательщика по конкретным сделкам или контрагенту, пояснений и допросов бывших и действующих сотрудников и контрагентов;

    аналитика информации и документов, полученных от контрагентов налогоплательщика в ходе встречных проверок.

    Такая тотальная аналитическая работа объясняет, почему не работают многие налоговые схемы и почему налогоплательщику стоит думать о своей безопасности прямо сейчас, не дожидаясь вопросов от инспекции или проведения проверочных мероприятий.

    Что о нас знают налоговики

    Из сказанного выше следует, что еще до выхода на налоговую проверку налоговая знает о налогоплательщике:

    информацию об имуществе, доходах и источниках их получения учредителей и топ-менеджемента и членов их семей, в том числе по взаимозависимым юридическим лицам;

    схему бизнеса и схему движения денежных средств, построенную по «цепочке» на основании выписок с расчетных счетов налогоплательщика и его контрагентов;

    сквозную цепочку уплаты НДС из АСК НДС-2 и информацию о наличии разрывов по типам: тип «НДС» — оба контрагента отразили сделки, но сумма налога не сошлась; тип «разрыв» — контрагент не отразил сделку, или вообще не сдал отчетность, или сдал нулевую;

    перечень организаций из «цепочки» движения денежных средств, осуществляющих в данное время реальную финансово-хозяйственную деятельность;

    перечень организаций из «цепочки» движения денежных средств, обладающих признаками фирм-однодневок, «технических» звеньев;

    выводы об установлении взаимозависимости организаций и физических лиц, участвующих в схеме движения денежных средств;

    перечень организаций, участвующих в цепочке движения средств, прекративших свою деятельность, и способ прекращения деятельности;

    расчет недоимки в разрезе конкретных контрагентов с разбивкой по годам;

    данные о наличии недобросовестных контрагентов, сделок сомнительного характера, финансовых показателей отчетности, которые могут свидетельствовать о применении схем: большая дебиторская задолженность, которую не взыскивают, маленькая заработная плата сотрудников, большое количество сделок с посредниками и т.п.

    «Схема» или нормальная предпринимательская деятельность?

    При налоговом планировании необходимо рассматривать сделки с точки зрения применения ст. 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Исходя из ее положений, при совершении сделки и ведении учета налогоплательщик не должен умышленно искажать: факты хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), сведения об объектах налогообложения, налоговую отчетность.

    Если это правило соблюдается, налогоплательщик может совершать сделки, которые приводят к налоговой экономии, при одновременном соблюдении двух принципов:

    1) принцип деловой цели: основной целью сделки не может быть экономия на налогах (неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога);

    2) принцип реальности: обязательство по сделке исполнено именно тем лицом, которое заявлено стороной договора, либо лицом, к которому обязательство перешло по закону или договору (например, по договору цессии, в порядке правопреемства и т.п.).

    Налоговое планирование должно проводиться с учетом того, что все сделки будут анализироваться налоговыми органами с точки зрения их реального экономического смысла, во взаимосвязи с иными сделками налогоплательщика. Сделки должны иметь реальную деловую цель, рыночные параметры и проверяться на логичность.

    На практических примерах можно увидеть, почему должно измениться налоговое планирование и почему старые схемы не работают.

    Неработающие налоговые схемы

    Оптимизация НДС, фиктивные сделки, однодневки

    Использование технических контрагентов с целью имитации сделки, когда в реальности товар не поставляется, услуга не оказывается, — это прошлое налоговой оптимизации. Фактически сделки нет, товара нет, но налогоплательщик учитывает эти сделки на бумаге и уменьшает налог на прибыль на якобы произведенные расходы, а также принимает к вычету НДС по счетам-фактурам от такого контрагента.

    Работа АСК НДС-2 сделала невозможным уклонение от уплаты НДС. Программа выявляет все разрывы в цепочке уплаты НДС от производителя (импортера) до конечного потребителя товара или услуги.

    Разрывы бывают двух видов:

    1) простые разрывы — как правило, это просто ошибка, которую легко устранить. Налогоплательщик заявил вычет по счету-фактуре, АСК НДС-2 не нашла аналогичного документа в отчетности соответствующего контрагента. Такой разрыв убирается, когда контрагент либо сдаст уточненку, либо направит пояснения с верными реквизитами счета-фактуры;

    2) сложные разрывы — это те, в которых налоговый орган усматривает возможность применения схемы (получения необоснованной налоговой выгоды), по таким разрывам налоговики стараются всеми способами не принимать декларации и проводят в рамках камеральных налоговых проверок мероприятия налогового контроля (осмотры, допросы, истребование документов у плательщика, у контрагента и т.д.).

    Автоматизировано и выявление технических компаний: директор-номинал определяется или по базе массовых учредителей/директоров, или же выявляется в ходе допроса; по имеющимся базам выявляется отсутствие активов (техники, складов и т.п., необходимых для выполнения договорных обязательств); по выпискам с расчетного счета и данным из баз налоговиков выявляется отсутствие платежей за аренду, канцтовары и т.п., за поставленный товар.

    Таким образом устанавливается технический характер компании, и у налоговиков сразу же возникают вопросы к ее контрагентам.

    Все попытки оптимизировать незаконными способами НДС сейчас сталкиваются с тем, что спорные счета-фактуры из схем со сложными разрывами налоговики отказываются принимать. Их главная задача — показать налогоплательщику, что реальным бенефициаром от таких схем является он и переложить ответственность на транзитные компании или однодневки ему не удастся, так как с помощью программных средств АСК НДС-2 применение схем видно наглядно.

    Делают это налоговики с применением одного из трендовых налоговых инструментов — вызов на комиссии в налоговую и убеждение под страхом больших потерь при выездной проверке подать уточненную декларацию и не работать больше с такими «схемами». За прошлый год, к примеру, от подобного рода мер налогового контроля по результатам контрольно-аналитической работы в бюджет дополнительно без проведения налоговых проверок поступило 80 млрд руб.

    Обратите внимание, что, если даже вам не предъявляли претензии по подобным сомнительным контрагентам во время камеральных проверок или предъявляли, но вы от них «отбились», это вовсе не гарантирует, что подобные претензии не будут предъявлены во время выездной налоговой проверки, так как налоговые органы проведут более глубокий анализ вашей деятельности и соберут необходимые доказательства в ходе проведения предпроверочного анализа.

    Само по себе ведение бизнеса с использованием нескольких юридических лиц или ИП законно, даже если они взаимозависимы и применяют спецрежимы. Незаконным дробление делают следующие признаки:

    несамостоятельность и под­конт­рольность одному центру компаний в группе;

    отсутствие деловой цели;

    в результате дробления возникает налоговая выгода, и она необоснованна.

    В письме от 29.12.2019 № ЕД-4-2/25984 ФНС России напомнила бизнесу, что дробление без деловой цели незаконно. В целях выявления злоупотреблений предлагается усилить контрольно-аналитическую работу в отношении налогоплательщиков, которые создают видимость деятельности нескольких самостоятельных налогоплательщиков, прикрывающих деятельность одного налогоплательщика, с целью получения или сохранения права на применение специального налогового режима, предусматривающего пониженную, по сравнению с общим режимом налогообложения, налоговую (фискальную) нагрузку.

    Интерес к налогоплательщику в фокусе дробления обычно начинается с того, что налоговые органы устанавливают факты взаимозависимости компаний или ИП, при этом взаимозависимость может быть разного рода:

    прямая — родственные связи, участие в органах управления, учреждение компаний одними и теми же лицами и т.п.;

    косвенная — любые факты, которые налоговый орган истолкует как доказательства согласованных действий налогоплательщиков: единый сайт, один адрес для отправки по ТКС отчетности, один почтовый или юридический адрес, работники, которые числятся в нескольких компаниях одновременно или переводятся из компании в компанию, расчетные счета в одном банке и т.п.

    После установления факта взаимозависимости налоговая начинает подозревать налогоплательщика в применении схемы по дроблению бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды и решает вопрос о целесообразности проведения выездной налоговой проверки.

    Смотрите еще:  Как узнать очередь в детский сад через Госуслуги. Заявление можно ли проверить

    Результатом такой проверки будет объединение выручки участников схемы путем суммирования доходов основного общества и подконтрольных ему лиц. Таким образом налоговый орган устанавливает сумму реальных доходов налогоплательщика и определяет сумму занижения дохода, на которую и исчисляется НДС, налог на прибыль, штрафы и пени за просрочку уплаты налога.

    Избежать таких обвинений можно, если у вас будут обоснованные доводы относительно участников группы по вопросам:

    1. Наличие реальной деловой цели, экономического смысла, предпринимательской логики в выбранном способе ведения бизнеса.

    2. Самостоятельность субъектов. Наличие у каждой единицы бизнеса обособленного ресурса для реального ведения заявленной деятельности (персонал, оборудование, офис и т.п.). Самостоя­тельное ведение и учет расходов и доходов.

    Взаимоотношения с ИП

    Суть схем с индивидуальными предпринимателями состоит в попытке замаскировать трудовые отношения гражданско-правовым договором с ИП с целью сэкономить на зарплатных отчислениях или в использовании подконтрольного ИП в качестве контрагента, оказывающего услуги или поставляющего товары для увеличения расходов и вывода денежных средств.

    Чтобы вас не обвиняли в создании схемы, индивидуальный предприниматель, с которым у вас есть деловые отношения, должен быть самостоятельным:

    он должен иметь необходимое имущество и сотрудников (в тех случаях, когда не может осуществлять в одиночку заявленный вид деятельности);

    он должен получать прибыль, самостоятельно нести расходы, необходимые для своей деятельности;

    у него должны быть и иные заказчики услуг или покупатели, поставщики;

    договор с ИП не должен содержать признаков трудового договора. В случае оказания услуг (в том числе по управлению) ИП должен составлять периодические отчеты с подробным описанием реально оказанных услуг.

    Переквалификация сделок

    Налоговые органы давно не проверяют компании, основываясь только на первичной документации. Их задача — выявлять необоснованную налоговую выгоду именно там, где налогоплательщик пытается скрыть отсутствие реальных отношений с контрагентом или маскирует фактические отношения до­гово­ром с другим предметом.

    Правовая квалификация сделок — это установление реальных отношений между сторонами. В результате определяется, какая именно сделка была совершена в действительности. Если одна сделка просто прикрывала другую, то первая из них будет признана притворной (п. 2 ст. 170 ГК РФ). Тогда налоговики вправе переквалифицировать притворную сделку — вернуть ей действительный правовой смысл и исчислить налоги по той сделке, которую стороны имели в виду.

    Отлично демонстрируют принципы переквалификации притворные заемные отношения, а именно заем, прикрывающий инвестиции в дочернюю компанию. Стороны оформляют заем, который освобождается от налога на прибыль и НДС и одновременно позволяет снижать налог на прибыль за счет включения суммы процентов в состав внереализационных расходов. Налоговые органы, проанализировав условия сделки, обратят внимание на взаимозависимость. Если условия сделки не будут отвечать рыночным (нет процентов или они очень низкие, слишком долгий срок возврата займа, неоднократное продление договора на фоне систематического невозврата тела займа и процентов, отсутствие реальной возможности возврата займа у заемщика в силу экономических причин и т.п.), налоговики сделают вывод, что ее целью были не заемные отношения, а инвестиции в развитие общества, которые должны оформляться вкладом в уставный капитал или вкладом в имущество. То есть целью договора займа является уменьшение налога на прибыль за счет включения суммы процентов в состав внереализационных расходов. В этом случае последуют доначисления налога на прибыль.

    Аналогичным образом налоговые органы раскрывают практикующиеся схемы «прикрытия» фактических отношений по купле-продаже (поставке) договорами:

    займа (экономия на НДС с аванса, компании заключают до­гово­р займа, а пос­ле отгрузки товара зачитывают заемные средства в счет его оплаты);

    комиссии (реально товар продается, фиктивно он прикрыт документооборотом по посредническому договору с целью регулирования отсрочки уплаты НДС и налога на прибыль до момента реализации конечному покупателю);

    лизинга (фактическая купля-продажа товара в рассрочку прикрывается лизингом с целью применения ускоренной амортизации);

    реализации долей в уставном капитале или косвенной покупкой актива (через доли/акции владеющей активом компании) с целью ухода от уплаты НДС.

    Несмотря на то что налоговый контроль автоматизирован и контрольно-аналитические меры приводят ко все более ощутимым последствиям для налогоплательщиков, их все равно посещают мысли типа «Все так делают, и мы будем», «У наших конкурентов цены меньше, значит, они точно оптимизируют налоги, а нам почему нельзя?», «У нас слишком маленький бизнес — нас не заметят», «Будем решать все вопросы, когда (если) к нам придут с проверкой», «Даже если начислят недоимку — найдем способ избежать ответственности».

    Такие размышления приводят порой к фатальным последствиям: ошарашенный налогоплательщик, который не заметил предпроверочных мероприятий, судорожно пытается подготовить правовую позицию и собрать доказательства своей невиновности уже после начала проверки. А это не самый эффективный способ, и он не дает нужных результатов. В итоге такому налогоплательщику, вернее, его директору, а в некоторых случаях и иным лицам, контролировавшим финансово-хозяйственную деятельность, приходится сталкиваться со всеми возможными в этой ситуации проблемами:

    крах бизнеса из-за необходимости оплатить огромную недоимку (арест счетов, взыскание за счет имущества компании, невозможность продолжения работы компании из-за того, что взыскание недоимки происходит одномоментно);

    неэффективное обжалование решения по проверке в вышестоящий орган и суд;

    уголовное преследование и наказание за неуплату налогов, гражданский иск в уголовном деле (взыскание ущерба, причиненного бюджету, с конкретного физического лица, как правило, с руководителя в уголовном деле);

    банкротство компании и привлечение к субсидиарной ответственности по ее долгам контролирующих лиц (субсидиарная ответственность подразумевает личную ответственность менеджмента компании по ее долгам);

    перенос налогового долга на взаимозависимых юридических или физических лиц.

    Можно уверенно сказать, что пора отказаться от устаревших методов налоговой оптимизации и не искать себе оправданий. Сейчас самое время заняться налоговым планированием с учетом всех современных тенденций и нововведений законодательства, пересматривать свои риски в прошлых периодах и предпринимать меры по их минимизации.

      Автор: Awara Опубликовано: 24.01.2019 Комментарии: 0 Просмотры: 183

      Проблемы определения правового статуса самозанятых при введении налога на профессиональный доход

      В настоящее время в России существует достаточно большая категория населения, работающая «на себя». Речь идет о так называемых «самозанятых», которые получают доход от оказания услуг гражданам без регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей либо от использования личного имущества. В том числе это няни, горничные, домработницы, дизайнеры, повара, репетиторы, частные водители, портнихи, фотографы, парикмахеры, переводчики, блогеры, ремонтники, таксисты, личные спортивные тренеры, лица, сдающие жилье, и другие.

      Количество самозанятых в России сложно подсчитать: разные источники называют 16 млн человек (Минтруд России), 25 млн (Росстат) и до 40 млн (эксперты) [1] .

      Для таких лиц и их семей их деятельность зачастую является единственным источником доходов. Вместе с тем правовой статус этих физических лиц в действующем законодательстве на настоящий момент не определен. Из этого следует, как минимум, два негативных последствия для них и для общества в целом.

      Во-первых, это правовая незащищенность самих самозанятых, которые при нарушении их прав в приносящей доход деятельности не могут обратиться ни в суд общей юрисдикции (поскольку разрешение экономических споров подведомственно арбитражным судам), ни в арбитражный суд (поскольку не зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей) [2] .

      Во-вторых, самозанятые не платят налоги и составляют определенную часть теневой экономики государства.

      Термин «самозанятые» в российском законодательстве отсутствует. Вероятно, его использование обусловлено переводом английского понятия «self-employed» — дословно «нанявший себя», работающий на себя, самозанятый. Да и сам опыт применения налогового режима для самозанятых заимствуется у зарубежных стран: Великобритании, США, Германии, Латвии, Белоруссии и других стран.

      Согласно изменениям, внесенным в п. 1 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации [3] , в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности законом могут быть предусмотрены условия осуществления гражданами такой деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

      В развитие этого положения Налоговым кодексом Российской Федерации с 1 января 2017 года установлено, что доходы от определенных видов деятельности по оказанию услуг физическим лицам для личных, домашних и иных подобных нужд, полученные в 2017-2019 гг., не подлежат налогообложению и обложению страховыми взносами (п. 70 ст. 217, пп. 3 п. 3 ст. 422 НК РФ). Это такие услуги, как:

    • присмотр и уход за детьми, больными лицами, лицами, достигшими возраста 80 лет, а также иными лицами, нуждающимися в постоянном постороннем уходе по заключению медицинской организации;
    • репетиторство;
    • уборка жилых помещений, ведение домашнего хозяйства;
    • иные виды услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд, установленные субъектами Российской Федерации.

    Для получения налоговой льготы лица, оказывающие перечисленные услуги, должны уведомить налоговый орган о своей деятельности. Регистрация в качестве индивидуального предпринимателя при этом не требуется.

    По состоянию на 1 декабря 2019 количество таких граждан по данным ФНС России составляет только 2880 человек.

    До настоящего времени указанных физических лиц называли «самозанятыми». Вместе с тем в это понятие не включалось огромное число людей, оказывающих подобные услуги в других сферах деятельности, которые и остаются «в тени» и которые также следует охватывать этим термином.

    На необходимость определения правового статуса самозанятых обращалось внимание в 2016 году на заседании Совета при Президенте РФ по стратегическому развитию и приоритетным проектам, в Послании Президента Федеральному Собранию в том же году, а в мае 2019 года поставлено одной из составляющих стратегических задач развития обеспечение благоприятных условий осуществления деятельности самозанятыми гражданами [4] .

    Для создания таких условий осуществления деятельности самозанятыми гражданами, с 1 января 2019 года на территории четырех субъектов Российской Федерации – в Москве, Московской и Калужской областях и в Республике Татарстан – проводится эксперимент. Вводится специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (далее — НПД).

    Среди задач, на решение которых направлен соответствующий федеральный закон [5] , – автоматизация документооборота между гражданами и налоговыми органами, освобождение самозанятых от обязанности представлять налоговую отчетность, а также введение единого платежа с выручки, включающего в себя налог и страховые взносы на ОМС [6] .

    НПД зачастую называют «налогом для самозанятых», хотя в указанном федеральном законе и не используется термин «самозанятые». Вместо него применяется понятие «налогоплательщики налога на профессиональный доход». Ими признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим.

    Из этого следует, что для применения нового налогового режима статус индивидуального предпринимателя по общему правилу не требуется. Напротив, предполагается расширить круг налогоплательщиков, включив в него физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями и получающих профессиональный доход от других лиц.

    Перейти на специальный налоговый режим смогут граждане Российской Федерации, иностранные граждане, а также лица без гражданства при соблюдении следующих условий:

      Деятельность ведется на территории любого из четырех субъектов Российской Федерации, входящих в эксперимент.

    При осуществлении деятельности на территории сразу нескольких таких регионов, физическое лицо самостоятельно выбирает из них один и вправе изменить свой выбор, но не чаще одного раза в календарный год.
    Отсутствие работодателя.При этом специальный налоговый режим можно совмещать с работой по трудовому договору.

    Например, работать в компании и сдавать в аренду жилье. Доход от трудовой деятельности будет облагаться налогом по общим правилам (НДФЛ 13%) и дополнительно нужно будет платить НПД от аренды.
    Отсутствие работников по трудовым договорам.

    Смотрите еще:  Какие документы должен предъявить адвокат в суде. Какие документы должен предъявить адвокат в суде

    Вместе с тем указанное правило не запрещает пользоваться услугами помощников, а также заключать гражданско-правовые договоры.

  • Получение дохода от использования имущества, находящегося на территории субъектов Российской Федерации, входящих в эксперимент.
  • Годовой доход не превышает пороговое значение в 2,4 млн рублей.
  • Пилотным проектом вводятся ограничения для отдельных видов деятельности, занимаясь которыми физические лица не могут быть плательщиками НПД:

  • реализация подакцизных товаров и товаров, подлежащих обязательной маркировке;
  • перепродажа товаров и имущественных прав (кроме имущества, использовавшегося для личных, домашних и иных подобных нужд);
  • добыча или реализация полезных ископаемых;
  • оказание услуг по доставке (кроме случаев наличия кассы и выдачи клиенту чека продавца);
  • предпринимательская деятельность на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров.
  • Также не вправе применять специальный налоговый режим государственные и муниципальные служащие (кроме случаев сдачи ими в аренду жилых помещений).

    Нельзя совмещать НПД с иными специальными налоговыми режимами.

    Например, индивидуальный предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения в своей деятельности и при этом сдает личную квартиру в аренду физическому лицу, но упрощенный налог с последнего вида деятельности не платит. С 1 января 2019 года он может либо начать платить упрощенный налог с доходов от сдачи своей квартиры или перейти на уплату НПД и платить новый налог с 2019 года по ставке 4%.

    Некоторые доходы не подпадают под уплату нового налога. Среди них: доходы в рамках трудовых отношений; доходы от продажи недвижимого имущества, транспортных средств; доходы от передачи имущественных прав на недвижимость (кроме аренды (найма) жилых помещений); доходы от продажи имущества, которое использовалось для личных, домашних и (или) иных подобных нужд; доходы в натуральной форме и от уступки прав требования; доходы от деятельности арбитражных управляющих, нотариусов, адвокатов, медиаторов и другие.

    Не являются объектом налогообложения доходы от деятельности указанных в п. 70 ст. 217 НК РФ и уже упоминавшихся нянь, сиделок, репетиторов, уборщиц, если они встали в качестве таковых на налоговый учет.

    Преимуществами применения специального налогового режима являются:

    1) Простая регистрация без визита в налоговую инспекцию.

    Это обеспечивается за счет активного внедрения электронного взаимодействия между налоговыми органами и физическими лицами.

    Оно осуществляется через специальное приложение «Мой налог», разработанное ФНС России. Установить приложение можно на компьютер, ноутбук, планшет, смартфон. Через это приложение можно встать на учет в качестве налогоплательщика НПД, а также сняться с учета.

    Вся информация от налоговых органов, включая требования об уплате налога, направляется налогоплательщику через «Мой налог». В бумажном виде документы повторно направляются.

    Например, не позднее 12-го числа каждого месяца ИФНС направляет через приложение уведомление о сумме налога, подлежащего уплате, и реквизитах.

    Срок уплаты НПД – ежемесячно, не позднее 25 числа месяца, следующим за истекшим налоговым периодом. Например, налог за январь 2019 года нужно уплатить не позднее 25 февраля 2019 года.

    Через приложение налогоплательщик вправе предоставить налоговому органу право направлять в банк поручения на списание средств с банковского счета. Некоторые банки уже сейчас разработали свои мобильные приложения и предлагают клиентам настроить автоплатеж по такого рода обязательствам.

    Альтернативой мобильному приложению является взаимодействие через операторов электронных площадок или кредитные организации, которые налогоплательщик может уполномочить осуществлять информационный обмен с налоговыми органами. Их перечень размещается в приложении «Мой налог».

    Использование системы электронного взаимодействия позволит существенно сэкономить время налогоплательщика и налоговых органов. Вместе с тем физические лица обязаны самостоятельно контролировать направление и получение информации, в том числе и при технологических сбоях.

    2) В связи с переходом на уплату НПД физические лица освобождаются от уплаты:

  • НДФЛ с доходов, которые облагаются НПД;
  • НДС (за исключением «ввозного»);
  • страховых взносов (их можно будет перечислять добровольно).
  • Вместо таких платежей законом устанавливается две налоговые ставки:

    • 4% с дохода от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) физическим лицам;
    • 6% с дохода от реализации их индивидуальным предпринимателям для использования в предпринимательской деятельности и юридическим лицам.
    • Переход на новый налоговый режим не освобождает физических лиц от уплаты налога на имущество, а индивидуальных предпринимателей — еще и от обязанностей налогового агента.

      3) Физическим лицам не нужно применять онлайн-кассу.

      Для индивидуальных предпринимателей касса не потребуется только для доходов, которые облагаются НПД.

      При осуществлении расчетов покупателю с использованием мобильного приложения «Мой налог» выдается чек, данные которого автоматически передаются в налоговый орган. Чек покупателю может быть передан в электронной форме или на бумажном носителе.

      4) Самозанятым не нужно представлять налоговые декларации.

      Налоговые органы будут полагаться на информацию о доходах, которую человек сам внес в приложение «Мой налог». Контролировать движение денежных средств ФНС России сможет через мониторинг операций по банковским картам плательщика.

      5) Налогоплательщики имеют право на уменьшение суммы налога на сумму налогового вычета в размере не более 10 000 рублей.

      Налоговый вычет зависит от ставки налога. Если доход платится по ставке 4%, то вычет составит 1% от дохода. Если же применяется ставка 6%, то вычет больше – 2% от дохода. Уменьшение суммы налога на сумму налогового вычета осуществляется налоговым органом самостоятельно.

      6) Переход на НПД является добровольным.

      Если самозанятый не встал на учет, это не влечет какой-либо ответственности.

      7) Стабильность налоговой ставки.

      Эксперимент рассчитан на 10 лет, в течение которых налоговая ставка не может меняться.

      Наравне с преимуществами применения нового налогового режима, ряд вопросов остается неясным.

      Прежде всего, это касается соотношения предпринимательской деятельности и деятельности, доходы от которой облагаются НПД. Практическое значение этого отличия заключается в том, за осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя или юридического лица наступает административная или уголовная ответственность (ст. 14.1 КоАП РФ, ст. 171 УК РФ), в то время как регистрация граждан в качестве самозанятых является добровольной и не влечет наступления ответственности.

      Попытки разграничения предпринимательской деятельности от профессиональной деятельности, а также от экономической деятельности предприняты в научной литературе [7] . Вместе с тем закон о проведении эксперимента не использует какое-либо из этих понятий, уклончиво называя деятельность самозанятых «деятельностью, доходы от которой облагаются налогом на профессиональный доход».

      Согласно п. 7 ст. 2 закона «профессиональный доход – доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества».

      Можно заметить, что в этом определении в качестве признаков профессионального дохода законодателем фактически указаны признаки налогоплательщиков НПД, а не признаки осуществляемой ими деятельности.

      Можно ли отнести деятельность самозанятых к предпринимательской? Они обе направлены на извлечение прибыли, осуществляются на свой риск, характеризуются систематичностью (систематический характер деятельности самозанятых предполагается), могут осуществляться как с регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя, так и без таковой – в случаях, установленных законом.

      В отличие от предпринимательской деятельности, деятельность по получению профессионального дохода всегда предполагает только личное оказание работ и услуг, а также получение дохода от использования личного имущества.

      В случаях, когда предпринимательская деятельность ведется индивидуальным предпринимателем лично, граница между ней и деятельностью, доходы от которой облагаются НПД, стирается. Последствием этого может явиться то, что количество самозанятых пополнится не за счет физических лиц, вставших на учет впервые, а за счет индивидуальных предпринимателей, которые предпочтут перейти на НПД как на более выгодный налоговой режим.

      Ряд трудностей могут вызвать положения закона, запрещающие платить НПД лицам, привлекающим работников по трудовым договорам. Так, индивидуальный предприниматель, желающий платить НПД, но у которого есть работники, состоящие с ним в трудовых отношениях, вполне вероятно будет стараться оформить существующие правоотношения не как трудовые, а как гражданско-правовые. Это приведет к нарушению как трудовых прав работников, так и к невозможности уплаты такими работниками НПД в ближайшие два года, поскольку согласно п. 8 ст. 6 закона доходы от выполнения такими лицами услуг по гражданско-правовым договорам бывшим работодателям не могут являться объектом налогообложения.

      Требует пояснения вопрос об уплате НПД лицами, оказывающими услуги или продающими товары через Интернет: фрилансерами, владельцами магазинов в Instagram и другими. Как отследить, что они осуществляют деятельность на территории одного из четырех регионов, входящих в эксперимент, пока остается неясным.

      Обращает на себя внимание и слабая юридическая техника при конструировании норм закона. Так, например, словосочетание «наемный работник по трудовому договору», используемое в определении профессионального дохода, противоречит нормам ТК РФ, по смыслу которых лицо, состоящее в трудовых отношениях с работодателем, именуется работником, а слово «наем» по смыслу ГК РФ вообще применяется только в отношении имущества, в частности, жилых помещений. Следует отметить и наличие дублирующих норм, в частности, при перечислении доходов, не являющихся объектом налогообложения, и лиц, которые не вправе применять специальный налоговый режим.

      Предполагается, что проведение эксперимента по введению НПД позволит закрепить правовой статус самозанятых. Этому способствуют быстрая регистрация в качестве налогоплательщика, отсутствие отчетности, электронный документооборот с налоговыми органами. Принятие законопроекта должно увеличить число физических лиц, ведущих деятельность в правовом поле, и соответственно поступление от них в бюджет. Вместе с тем ряд положений закона требует дальнейшего уточнения. Представляется, что успешность его реализации во многом зависит от уровня правосознания и чувства гражданской ответственности населения.

      [1] См.: Ершова И.В., Трофимова Е.В. Самозанятость: реперные точки формирования правового режима // Предпринимательское право. 2017. № 3. С. 3-12.

      [2] См.: Клеандров М.И. О необходимости обретения незарегистрированным предпринимателем легального статуса // Предпринимательское право. 2015. № 3. С. 3 — 13.

      [3] Федеральный закон от 26 июля 2017 г. № 199-ФЗ «О внесении изменений в статьи 2 и 23 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» // СЗ РФ. 2017. № 31 (Часть I). Ст. 4748.

      [4] Указ Президента Российской Федерации от 07.05.2019 № 204 «О национальных целях и стратегических задачах развития Российской Федерации на период до 2024 года» // СЗ РФ. 2019. № 20. Ст. 2817.

      [5] Федеральный закон от 27.11.2019 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан (Татарстан)» // РГ. 2019. № 270.

      [6] См.: пояснительная записка к проекту федерального закона «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан (Татарстан)» // СПС «Гарант» (документ опубликован не был).

      [7] См., напр.: Ершова И.В. Экономическая деятельность: понятие и соотношение со смежными категориями // Lex russica. 2016. № 9. С. 46 — 61.